ASSOCIAZIONI SPORTIVE DILETTANTISTICHE E SOCIETÀ SPORTIVE DILETTANTISTICHE

Un’analisi del complesso e frammentario quadro di riferimento, nel biennio 2023-2025, sul trattamento Iva applicabile alle realtà dello sport dilettantistico.

Il legislatore, parallelamente con la recente riforma dello sport, e in particolare con i DD.Lgs n.ri 36 e 39, ha posto finalmente rimedio alla violazione della disciplina dell’IVA comunitaria, in ossequio alla direttiva 2006/112/CE. Da tempo infatti pendeva nei confronti dell’Italia una procedura d’infrazione, la n. 2008/ 2010, che contestava l’applicazione delle disposizioni dell’ormai noto, per gli enti sportivi, art. 4, comma 4, del D.P.R. n. 633/1972.  Il punto controverso era rappresentato dall’esclusione, quali operazioni “fuori campo” IVA, delle prestazioni rese dalle Associazioni Sportive Dilettantistiche a favore dei propri associati, a fronte del pagamento di corrispettivi specifici, in funzione delle finalità istituzionali dell’ente. È stato così introdotto l’art. 5, c.15-quater, lett. b), n. 2), del D.L. n. 146/2021, convertito con Legge n. 215/2021, in base alla quale disposizione sarebbero state considerate esenti, con applicazione dell’art. 10, D.P.R. n. 633/1972, tutte le prestazioni di servizi rese dalle Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD) “strettamente connesse con la pratica dello sport o educazione fisica”, comprese quelle svolte a favore di soggetti non tesserati.  
Tale disposizione era da ritenersi propedeutica al passaggio dal regime di “esclusione” dal campo di applicazione dell’IVA a quello di “esenzione”, con effetti dal 21 dicembre 2021, data di entrata in vigore della Legge n. 215/2021. Tuttavia, l’art. 1, c. 683, della Legge di bilancio 2022 n. 234/2021 ne ha rinviato l’applicazione al 1° gennaio 2024, ulteriormente differita al 1° luglio 2024 da un emendamento al Decreto omnibus, il D.L. n. 51/2023, e poi dead line ulteriormente prorogata, in data 14.02.2024 dalla Commissione affari costituzionali e bilancio, al 1 gennaio 2025.
La variazione in rassegna ha suscitato non poche critiche, anche a causa dei conseguenti adempimenti formali imposti agli operatori del settore. Degno di nota, il fatto che l’esenzione è stata espressamente prevista per le sole Associazioni Sportive Dilettantistiche, (ASD) escludendo le Società Sportive Dilettantistiche (SSD), anch’esse comunemente caratterizzate dall’assenza di scopo di lucro. Corre l’obbligo precisare che la normativa comunitaria di riferimento, ovvero l’art. 132, par. 1, lett. m), della direttiva 2006/112/CE, impone quale condizione imprescindibile per il riconoscimento del regime di esenzione, l’assenza di scopo di lucro in capo al soggetto che effettua la prestazione connessa alla pratica dello sport.
La Corte di Giustizia si è espressa in tal senso con la sentenza emessa in data 10 dicembre 2020, causa C-488/ 18. La stessa ha precisato che, l’interpretazione del già menzionato art. 132, paragrafo 1, lett. m), della Direttiva 2006/112, rispetto alla qualifica di “organismo senza fini di lucro”, impone ed esige che, in caso di scioglimento di tale organismo sportivo, quest’ultimo non possa distribuire ai suoi membri gli utili conseguiti che superino le quote di capitale versate da detti membri nonché il valore corrente dei contributi in natura dagli stessi conferiti. Ebbene proprio in considerazione del fatto che l’organismo sportivo senza fine di lucro rappresenta una nozione autonoma del diritto unionale, si è subito ritenuto che il legislatore nazionale non potesse limitarne il contenuto. Quanto in rassegna, ha avvalorato l’illegittimità ad escludere dal novero dei soggetti legittimati ad usufruire della esenzione IVA, prevista per le operazioni strettamente connesse con la pratica dello sport, dalle Società Sportive Dilettantistiche. Le stesse società sportive dilettantistiche, così come le ASD, risultano organismi privi di scopo di lucro, nell’ “accezione comunitaria” del termine. In effetti, limitare l’esenzione dell’IVA alle sole ASD, escludendo da tale regime le SSD, avrebbe rappresentato un modo irragionevole ed ingiustificato, oltre che illegittimo, di recepire il contenuto dell’art. 132 della Direttiva IVA.
Per escludere l’insorgere di incertezze ed inutili e dispendiosi contenziosi con il Fisco, il legislatore ha ritenuto quindi opportuno intervenire, a mezzo di una interpretazione “autentica”, precisando che le prestazioni di servizi, strettamente connesse con la pratica dello sport, sono esenti, anche se realizzate dalle Società Sportive Dilettantistiche prive di scopo di lucro. Segnatamente, la Legge 10 agosto 2023, n. 112, di conversione in legge del D.L. 22 giugno 2023, n. 75 (c.d. Decreto PA-bis), ha inserito l’art. 36-bis al citato D.L. n. 75/2023, già in vigore alla data del 17 agosto 2023, che, di fatto, riporta tutti i servizi collegati con la pratica sportiva, ivi inclusi quelli didattici e formativi, nel regime di esenzione IVA.  La novella statuisce, al c.1, che “Le prestazioni di servizi strettamente connessi con la pratica dello sport, compresi quelli didattici e formativi, rese nei confronti delle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica da parte di organismi senza fine di lucro, compresi gli enti sportivi dilettantistici di cui all’art. 6 del Decreto legislativo 28 febbraio 2021, n. 36, sono esenti dall’imposta sul valore aggiunto”. Il c. 2 della disposizione in rassegna, precisa altresì un principio di retroattività, ovvero che “Le prestazioni dei servizi didattici e formativi di cui al comma 1, rese anche prima della data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, si intendono comprese nell’ambito di applicazione dell’art. 10, primo comma, numero 20, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.

In sintesi, come si può agevolmente notare, il legislatore, con l’apprezzabile intento di fare chiarezza, ha introdotto una serie di norme che hanno ingenerato in realtà addirittura maggiore incertezza. L’art. 5, comma 15-quater, lett. b), del D.L. 146/ 2021, stabilisce che devono considerarsi esenti “le prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport o dell’educazione fisica rese esclusivamente da “A.S.D”, alle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica, ovvero nei confronti di associazioni che svolgono le medesime attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché dei rispettivi soci, associati o  partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali”. Mentre le previsioni dell’art. 36-bis del D.L. n. 75/2023, come visto, con una visione più ampia e condivisibile, prevede che “le prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport, compresi quelli didattici e formativi, rese nei confronti delle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica, da parte di organismi senza fine di lucro, compresi gli enti sportivi dilettantistici di cui all’art. 6 del Decreto legislativo 28 febbraio 2021, n. 36, ovvero anche le società sportive dilettantistiche, sono esenti dall’imposta sul valore aggiunto.

Ebbene, esaminando il testo dei due articoli in richiamo risulta evidente che l’art. 36-bis del D.L. n. 75/2023 ha una portata più generale, nel senso che esenta le prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica sportiva poste in essere da qualsiasi soggetto, purché privo di scopo di lucro. A differenza dell’art. 5, comma 15-bis, lett. b), del D.L. n. 146/2021, l’art. 36-bis del D.L. n. 75/2023, non si rivolge solamente alle ASD, ma fa riferimento a qualsiasi tipo di ente, purché, come detto, privo di scopo di lucro.
In pratica, quanto stabilito dall’art. 5, comma 15-bis del D.L. n. 146/2021 risulta ricompreso nel dettato normativo recato dall’art. 36-bis del D.L. n. 75/2023, la cui portata applicativa è da ritenersi tuttavia più estesa, proprio perché si rivolge a tutti coloro che consentono e permettono la pratica dello sport, senza perseguire un lucro. Talché, stando al tenore letterale delle disposizioni normative in alto citate, appare corretto affermare che le prestazioni connesse allo sport ed all’educazione fisica, in questo momento, rappresentano già operazioni esenti, ai sensi dell’art. 10 del D.P.R. n. 633/1972, in quanto norma pienamente in vigore.